Tilintarkastus ja toiminnantarkastus

38 § Tilintarkastus

Pykälästä on poistettu säännös velvollisuudesta valita vähintään yksi tilintarkastaja ja varatilintarkastaja, koska näistä vaatimuksista säädetään tilintarkastuslaissa.

38 a § Toiminnantarkastus

Pykälän 1 momentin mukaan yhdistyksellä on oltava toiminnantarkastaja, jos sillä ei ole tilintarkastajaa. Tilintarkastajalla tarkoitetaan voimassa olevan tilintarkastuslain mukaista auktorisoitua tilintarkastajaa.

Toiminnantarkastajan kelpoisuusvaatimukset ovat lähtökohtaisesti samat kuin tilintarkastajaa koskevat tilintarkastuslain yleiset kelpoisuusvaatimukset. Toiminnantarkastajana ei voi olla oikeushenkilö taikka alaikäinen, konkurssissa oleva eikä muu toimintakelpoisuudeltaan rajoitettu henkilö. Toiminnantarkastajalla on oltava sellainen taloudellisten ja oikeudellisten asioiden tuntemus kuin yhdistyksen toimintaan nähden on tarpeen tehtävän hoitamiseksi. Toiminnantarkastajan tulee olla vapaa lausumaan käsityksensä ulkopuolisista tekijöistä riippumatta. Tämän vuoksi toiminnantarkastajana ei voi olla henkilö, joka on osallistunut tarkastuksen kohteena olevan asian käsittelyyn esimerkiksi hallituksen jäsenenä tai toimihenkilönä taikka jotka ovat läheisessä suhteessa tällaiseen henkilöön. Yhdistyksen jäsen voidaan yleensä valita toiminnantarkastajaksi.

Toiminnantarkastajan riippumattomuutta arvioidaan tapauskohtaisesti. Arvioinnissa voidaan ottaa huomioon myös se, mitä sivullinen pitäisi objektiivisena ja puolueettomana toimintana. Riippumattomuutta arvioidaan suhteessa toiminnantarkastajan tehtävään. Vain tehtävän kannalta olennaisesta riippumattomuuden vaarantavasta seikasta seuraa, että henkilö ei saa suorittaa toiminnantarkastusta. Riippumattomuus vaarantuu vastaavan kaltaisissa tilanteissa kuin joissa tilintarkastajan on kieltäydyttävä tai luovuttava toimeksiannosta tai ryhdyttävä riippumattomuuden turvaaviin toimiin. Jos olosuhteet ovat sellaiset, että riippumattomuutta uhkaavia tekijöitä kokonaisuutena arvioiden voidaan pitää merkityksettöminä, ei toiminnantarkastajaksi valittavan tarvitse kieltäytyä tehtävästä tai luopua siitä.

Riippumattomuus saattaa vaarantua esimerkiksi seuraavilla perusteilla:

  • toiminnantarkastajalla on muu kuin yhdistyksen päivittäiseen toimintaan liittyvä taloudelliseen toimintaan liittyvä suhde yhdistykseen;
  • tarkastettavana on toiminnantarkastajan oma toiminta;
  • toiminnantarkastaja toimii oikeudenkäynnissä yhdistyksen puolesta tai sitä vastaan;
  • toiminnantarkastajalla on läheinen suhde henkilöön, joka kuuluu yhdistyksen johtoon tai joka on osallistunut toimeksiannon kohteena olevaan asiaan yhdistyksen palveluksessa;
  • samassa kirjanpitotoimistossa työskentelevä on tehnyt kirjanpidon ja/tai tilinpäätöksen.

Yleisesti voidaan olettaa toiminnantarkastajan havaitsevan riippumattomuuden vaarantavat tilanteet oma-aloitteisesti ennen ja jälkeen tehtävän vastaanottamista. Pykälän 3 momentin mukaan aluehallintovirasto määrää ilmoituksesta toiminnantarkastajan, jos tarkastajaa ei ole valittu tämän lain ja yhdistyksen sääntöjen mukaisesti.

Käytännössä toiminnantarkastus eroaa varsinkin kirjanpidon ja tilinpäätöksen tarkastuksen osalta olennaisesti tilintarkastuksesta muun muassa sen vuoksi, että toiminnantarkastajalta ei edellytetä laskentatoimen ja tilintarkastuksen opintoja, kokemusta ja tilintarkastustutkintoa eikä toiminnantarkastukseen sovelleta tilintarkastusta koskevia yksityiskohtaisia kansainvälisiä standardeja. Käytännössä yhdistyksen toiminnantarkastajan tehtävänä on ensisijassa arvioida yhdistyksen hallinnon järjestämistä, kirjanpidon ja tilinpäätöksen yleistä asianmukaisuutta, johdon saamien etuuksien ja lähipiiritoimien asianmukaisuutta sekä jäsenten yhdenvertaisen kohtelun toteutumista. Toiminnantarkastus suoritetaan yhdistyksen toimintaan nähden riittävässä laajuudessa, ja se koskee lähtökohtaisesti kirjanpidon ja tilinpäätöksen osalta seuraavia seikkoja:

  • kirjanpidosta ilmenevät tulot, menot ja rahoituserät kuuluvat yhdistykselle ja voidaan olettaa, että ne on merkitty kattavasti kirjanpitoon,
  • tuotot, kulut, varat, oma pääoma, velat ja yhdistyksen antamat vakuudet ilmenevät olennaisilta osin tilinpäätöksestä ja
  • jaksotuksen ja kohdentamisen osalta olennaisimmat tuotto- ja kuluerät on jaksotettu ja kohdennettu olennaisilta osin oikein tilinpäätöksessä.

Yhdistyksen toimintakertomuksen osalta tarkastuksen tavoitteena on selvittää, onko toimintakertomuksessa annettu ainakin kirjanpitolain edellyttämät tiedot ja että tiedot vastaavat olennaisilta osin tarkastushavaintoja.

Hallinnon tarkastus suoritetaan yhdistyksen toimintaan nähden riittävässä laajuudessa. Tarkoituksena on selvittää, onko hallinto yleisesti ottaen asianmukaisesti järjestetty. Tarkastus koskee lähtökohtaisesti seuraavia seikkoja:

  • onko yhdistyksen hallinto, kuten toiminnan ohjaus ja seuranta, maksuvalmiuden seuranta, maksujen perintä, laskujen hyväksyminen ja maksatus, kirjanpito, varainhoito ja varojen panttaus, vakuutusten ja lakisääteisten tai sopimusperusteisten velvoitteiden hoito, yhdistyksen informaatiojärjestelmät sekä jäsenluettelon pitäminen, järjestetty hyväksyttävällä tavalla,
  • ovatko yhdistyksen johdon palkkiot ja muut etuudet yhdistyksen kokouksen hyväksymien periaatteiden mukaisia sekä sopimukset ja yhdistyksen muut toimet lähipiirin kanssa tavanomaisin ehdoin tehtyjä sekä
  • kohdellaanko jäseniä yhdenvertaisesti yhdistyksen toiminnassa.

Jos yhdistyksessä on toteutettu poikkeuksellisia toimia, edellyttää se yleensä normaalia yksityiskohtaisempaa tarkastusta. Tulevaisuudessa hyvä toiminnantarkastustapa voi ilmetä esimerkiksi järjestöjen antamista suosituksista, yhdistyksen kokouksen päätöksistä ja oikeuskäytännöstä. Käytännössä myös hyvä tilintarkastustapa voi soveltuvin osin vaikuttaa toiminnantarkastustavan kehitykseen esimerkiksi siltä osin kuin tilintarkastustapa selventää yleisempiä ulkoisen tarkastuksen periaatteita tai tilintarkastustapa otetaan huomioon myös toiminnantarkastusta koskevissa suosituksissa. Tarkoitus on, että toiminnantarkastus on lähtökohtaisesti vuositarkastusta, jollei yhdistyksen kokous päätä tai ei muuten ole erityistä syytä tilikauden aikaisiin tarkastustoimenpiteisiin.

Toiminnantarkastajan on annettava tarkastuksestaan kirjallinen toiminnantarkastuskertomus sille kokoukselle, joka päättää tilinpäätöksen vahvistamisesta. Tarkastuskertomuksessa on mainittava, mitä tilinpäätöstä se koskee. Jos yhdistyksessä on useita toiminnantarkastajia, he voivat antaa yhteisen kertomuksen. Kertomuksessa on oltava lausunto siitä, sisältääkö tilinpäätös olennaisilta osin yhdistyksen tuotot, kulut, varat, oman pääoman, velat ja yhdistyksen antamat vakuudet. Kirjanpidon ja tilinpäätöksen yhteyttä koskevan lausunnon antaminen on yhdistyksen jäsenten kannalta tarpeen, koska he eivät yleensä voi muilla keinoilla varmistua siitä, että tilinpäätös perustuu kirjanpitoon. Lisäksi tarkastuskertomuksessa on huomautettava, jos tarkastuksessa on ilmennyt, että hallituksen jäsen tai toimihenkilö on syyllistynyt tekoon tai laiminlyöntiin, josta saattaa seurata vahingonkorvausvelvollisuus yhdistystä kohtaan taikka johtoon kuuluva tai toimihenkilö on rikkonut yhdistyslakia tai sääntöjä. Yhdistys voi lisäksi säännöissään tai päätöksellään määrätä tarkastuslausunnon sisällöstä tarkemmin. Toiminnantarkastaja voi antaa kertomuksessaan myös sellaisia muita tehtäväänsä liittyviä tarpeellisia tietoja, joista ei ole haittaa yhdistykselle. Toiminnantarkastajan harkintaa rajoittaa salassapitovelvollisuus (5 momentti).

Hallituksella on velvollisuus avustaa toiminnantarkastajaa ja että toiminnantarkastajalla on oikeus olla läsnä kokouksissa, joissa käsitellään hänen tehtäviinsä liittyviä asioita. Toiminnantarkastajalla on velvollisuus pitää salassa saamansa tiedot. Momentissa viitataan, mitä tilintarkastuslain 18, 19 ja 26 §:ssä tilintarkastajan osalta säädetään. Tilintarkastuslain 19 §:n 2 momentin nojalla tilintarkastajalla on paitsi oikeus myös velvollisuus olla kokouksessa läsnä, jos käsiteltävät asiat ovat sellaisia, että hänen läsnäolonsa on tarpeen. Koska toiminnantarkastus ei ole ammattimaista ja toiminnantarkastajan kelpoisuusvaatimukset ovat tilintarkastajaa selkeästi matalammat, on toiminnantarkastajalla vain poikkeuksellisissa tilanteissa velvollisuus osallistua kokouksiin.

39 §

Toiminnantarkastaja on velvollinen korvaamaan vahingon, jonka hän on toimessaan tahallisesti tai huolimattomuudesta aiheuttanut yhdistykselle. Sama koskee yhdistyslakia tai yhdistyksen sääntöjä rikkomalla yhdistyksen jäsenelle tai muulle aiheutettua vahinkoa. Tilintarkastajan vahingonkorvausvelvollisuudesta säädetään tilintarkastuslain 51 §:ssä.

Teksti on muokattu versio hallituksen esityksestä: HE 267/2009