Pääkirjanpitovientien ja muiden oikaisujen tarkastus

Yhtiössä voi olla käytössä sekä automaattisia että manuaalisia pääkirjanpitovientejä. Automaattiset pääkirjanpitoviennit siirtyvät automaattisesti jostain toisesta järjestelmästä tai alakirjanpidosta.

Manuaalisia pääkirjanpitovientejä kutsutaan usein muistiotositteiksi. Manuaaliset pääkirjanpitoviennit voivat sisältää kirjauksia mille tahansa tilille ja niiden sisältö on monesti arvionvaraisempaa kuin automaattisten pääkirjanpitovientien sisältö. Tämän vuoksi manuaaliset pääkirjanpitoviennit usein valikoituvat tilintarkastajan riskiarvion perusteella tarkastettaviksi pääkirjanpitovienneiksi.

Lisäksi tilintarkastajan on tarkoituksenmukaista tarkastaa mahdolliset muut oikaisut. Näitä ovat esimerkiksi kirjanpidon ja tilinpäätöksen täsmäytyserot sisältävät tositteet, joita on tehty tilinpäätöksen laatimisen yhteydessä.

Pääkirjanpitovientien ja muiden oikaisujen tarkastuksella on kaksi tärkeää tehtävää tilintarkastuksessa. Tarkastus vastaa:

• riskiin, että johto ohittaa kontrollit
• olennaisen virheellisyyden riskiin, joka syntyy siitä, että tilikauden lopussa tehdyt pääkirjanpitoviennit tai muut oikaisut eivät ole asianmukaisia.

Tilintarkastajan tavoitteena on muodostaa soveltuvin osin käsitys muun muassa

• prosesseista, joissa tapahtumat siirtyvät pääkirjanpitoon
• käytetyistä tositelajeista
• hyväksymisvaltuutetuista henkilöistä ja ryhmistä
  
• siitä, kuinka automaattiset pääkirjanpitoviennit voidaan erottaa manuaalisista.

Tilintarkastajan tulee säilyttää tarkastuksessaan ammatillinen skeptisyys ja suunnitella tarkastustoimenpiteet, jotka vastaavat arvioituihin riskeihin. Pääkirjanpitovientien tarkastusta voi lähestyä esimerkiksi määrittämällä kriteerit korkeamman riskin tositteille, kuten liikevaihtoon tai pankkitileille tehdyt manuaaliset kirjaukset, ja kohdistamalla tarkastustoimenpiteitä korostetusti niihin.

Suurten tilintarkastusyhteisöjen toimeksiannoissa pääkirjanpitovientejä tarkastetaan usein data-analyysiavusteisesti. Analyysi nostaa esiin tositteet valittujen riski- ja muiden parametrien avulla, ja tilintarkastajan on kohdistettava analyysin esiin nostamiin tositteisiin asianmukaiset tarkastustoimenpiteet.

Valitusta menetelmästä riippumatta tilintarkastajan on valittava tarkastukseen tilikauden lopussa pääkirjanpitovientejä. Samalla hänen on varmistuttava pääkirjanpitovientien täydellisyydestä eli siitä, että tarkastuksen kohteena oleva perusjoukko sisältää kaikki tositteet. Riippumatta siitä, millaiseksi tilintarkastaja on arvioinut riskiä siitä, että johto sivuuttaa kontrolleja, tilintarkastajan on tiedusteltava taloudellisen raportoinnin prosessiin osallistuvilta henkilöiltä epäasianmukaisesta tai epätavallisesta toiminnasta.

Teimme tulokseen vaikuttavia havaintoja pääkirjanpitovientien tarkastuksesta yhteensä 39 toimeksiannossa, eli 26%:ssa tarkastetuista toimeksiannoista. Havainnot liittyivät erityisesti siihen, että pääkirjanpitovienteihin ja muihin oikaisuihin kohdistuvat tarkastustoimenpiteet eivät käy ilmi tilintarkastuskansiosta.

Olemme tehneet havaintoja myös siitä, ettei pääkirjanpitovientien täydellisyyden varmentamista tai tiedustelujen tekemistä prosessiin osallistuvilta henkilöiltä ole tehty tai dokumentoitu.

Esimerkkejä havainnoista

1. Tarkastusdokumentaation perusteella ei voida varmistua siitä, että tilintarkastaja olisi tarkastanut suoraan pääkirjanpitoon tehtyjen vientejä ja muita oikaisuja.

2. Muistiotositetarkastuksesta ei ole laadittu erillistä dokumentaatiota vaan tarkastus on osittain dokumentoitu tarkastettavan erän yhteyteen. Tehdystä tarkastuksesta ei tämän vuoksi ole mahdollista saada selkeää kokonaiskäsitystä ja saadun evidenssin määrää ei voi arvioida.

3. Muistiotositteiden tarkastaminen on dokumentoitu siten, että jää epävarmuutta, onko tilikauden lopun ja tilinpäätöksen laatimisvaiheen muistiotositteita tarkastettu ja mitä evidenssiä on saatu tilinpäätöksen laatimisprosessista sekä väärinkäytösriskiin vastaamisesta.

4. Muistiotositteiden tarkastuksessa on todettu, että tilintarkastaja on käynyt läpi kaikki muistiotositteet Netvisorissa (MU Muut). Yksityiskohtaista (esim. muistion numero, sisältö ja johtopäätös) tarkastusta ei kuitenkaan ole todennettavissa. Saatua evidenssiä ei voi arvioida.

5. Tilintarkastaja ei ole yksilöinyt tarkastettuja muistioita tai pääkirjavientejä, jolloin niistä saatuun evidenssiin ei voida ottaa kantaa. Tilintarkastaja ei ole tarkastanut pääkirjavientien täydellisyyttä.

6. Dokumentaation perusteella tilintarkastajan suorittama muistiotositteiden tarkastus on suppeaa. Dokumentaation perusteella tilintarkastaja ei ole tarkastanut pääkirjanpitovientien täydellisyyttä.

7. Muistiotositteiden ja pääkirjavientien tarkastus ei ole todennettavissa työkirjasta.
Todennettavissa eivät ole:

1) mille muistiotositteille toimenpiteitä on suoritettu

2) mitä tarkastustoimenpiteitä kullekin muistiotositteelle on tehty ja

3) mitkä olivat johtopäätökset kustakin muistiotositteesta.

Muistiotositteita on käyty tase-erien yhteydessä läpi, mutta niitä ei ole läpikäyty kokonaisuutena muiden, väärinkäytösriskiin vastaamiseksi tarkoitettujen muistiotositteiden kanssa, minkä vuoksi tarkastuksesta saatavaa evidenssiä ei voida arvioida.