Vaihto-omaisuus

Vaihto-omaisuus oli laaduntarkastuksen toisena painopistealueena niissä toimeksiannoissa, joissa vaihto-omaisuuden arvo oli olennainen. Tilintarkastajan tavoitteena myös vaihto-omaisuuden tarkastuksessa on käsityksen muodostaminen yhtiön vaihto-omaisuudesta ja siihen liittyvistä prosesseista.

Tilintarkastajan on hankittava evidenssiä vaihto-omaisuuden olemassaolosta ja tilasta joko osallistumalla inventaariin tai suorittamalla korvaavia toimenpiteitä, jotka antavat vastaavan tasoisen evidenssin. Kuten muissakin tarkastustoimenpiteissä, myös inventaariin osallistumisessa tilintarkastajan tulee kiinnittää huomiota siihen, että tarkastuslaskennalla saadaan riittävästi tilintarkastusevidenssiä. Tämä voi käytännössä tarkoittaa esimerkiksi sitä, että valitaan tarkastuslaskentaan arvokkaimpia nimikkeitä tai riittävän suuri määrä eri nimikkeitä.

Inventointiin on mahdollista osallistua käytännön syistä muuna ajankohtana kuin tilinpäätöspäivänä. Tilintarkastajan on tällöin hankittava evidenssiä siitä, onko inventointiajankohdan ja lopullisen vaihto-omaisuusluettelon ajankohdan välillä tapahtuneet vaihto-omaisuusmäärien muutokset kirjattu asianmukaisesti. Tämä voi tapahtua esimerkiksi vertaamalla ja täsmäyttämällä tarkastushetken mukaiset saldotiedot tilikauden lopun saldotietoihin ja suorittamalla aineistotarkastustoimenpiteitä ajankohtien välisen ajan kattamiseksi.

Tarkastuslaskennan yhteydessä saatetaan havaita inventaarieroja, muita eroja tai virheitä. Kun ero havaitaan, tilintarkastajan tulisi arvioida muun muassa seuraavia seikkoja:

  • onko havaitut eroavaisuudet otettu huomioon inventaarin perusteella tehdyssä lopullisessa varastolistassa ja vastaako se varaston taseeseen kirjattua arvoa
  • jos käytössä on kontrollistrategia, voidaanko kontrolleihin havaituista eroista huolimatta luottaa
  • tulisiko otoskokoa kasvattaa
  • voidaanko tai tulisiko havaitut erot projisoida koko kyseisen varaston perusjoukkoon ja miten erojen vaikutusta tulisi arvioida suhteessa koko vaihto-omaisuuteen.

Arvostuksen tarkastuksessa on huomioitava omina vaihto-omaisuusluokkinaan raaka-aineet, keskeneräinen tuotanto ja valmiit tuotteet. Tilintarkastajan on myös arvioitava, vaikuttaako vaihto-omaisuuden arvoon tilinpäätöksessä johdon arvioita vaativia eriä, kuten epäkuranttiusvaraus. Kun kyse on kolmannen osapuolen hallinnassa ja määräysvallassa olevasta vaihto-omaisuudesta, on vaihtoehtona ulkopuolisen vahvistuksen hankkiminen ja/tai yksityiskohtainen tarkastus kuten inventointiin osallistuminen.

Vaihto-omaisuuden tarkastukseen liittyen teimme tänä vuonna 40 (viime vuonna 19) tulokseen vaikuttavaa havaintoa. Se vastaa noin 44 % (viime vuonna 50 %) niistä laaduntarkastetuista toimeksiannoista, joissa vaihto-omaisuus oli olennainen erä ja näin ollen valittu toiseksi painopistealueeksi.

Vaihto-omaisuutta koskevat useat havainnot liittyivät tänä vuonna siihen, ettei olemassaoloon ja/tai arvostukseen oltu kohdistettu lainkaan tilintarkastustoimenpiteitä.

Esimerkkejä havainnoista

1. Vaihto-omaisuus, 1,1 miljoonaa euroa, ylittää 54-kertaisesti tilintarkastajan määrittämän kokonaisolennaisuuden ja on 47% taseen loppusummasta. Vaihto-omaisuus koostuu pääosin keskeneräisestä tuotannosta. Dokumentaation perusteella tilintarkastaja ei ole kohdistanut vaihto-omaisuuteen tarkastustoimenpiteitä.

2. Vaihto-omaisuus, 507 tuhatta euroa, ylittää 25-kertaisesti tilintarkastajan määrittämän kokonaisolennaisuuden. Dokumentaation perusteella tilintarkastaja ei ole osallistunut vaihto-omaisuuden inventaariin eikä suorittanut vaihtoehtoisia toimenpiteitä hankkiakseen evidenssiä vaihto-omaisuuden olemassaolosta ja tilasta. Dokumentaation perusteella ei voida todentaa, onko tilintarkastaja tarkastanut vaihto-omaisuuden arvostusta.

3. Tilintarkastaja on ollut läsnä kaupan myyntitavaravaraston inventoinnissa, mutta dokumentaation perusteella hän ei ole suorittanut tarkastuslaskentaa eikä varmistunut siitä, että kaikki tuoteryhmät on inventoitu. Tarkastuksessa ei ole suoritettu vaihtoehtoisia toimenpiteitä myyntituotevaraston olemassaolon tai tarkastuksessa käytettyjen varastolistojen täydellisyyteen ja oikeellisuuteen liittyen. Tarkastusdokumentaatiosta ei käy ilmi, että tilintarkastaja olisi tarkastanut myyntitavaravaraston arvostusta esimerkiksi vertaamalla varastosaldoja ostolaskuille tai tehden muita, korvaavia, toimenpiteitä. Tilintarkastaja ei ole saanut riittävästi evidenssiä myyntituotevaraston olemassaolosta ja arvostuksesta.

4. Vaihto-omaisuus ylittää 9-kertaisesti tilintarkastajan määrittämän kokonaisolennaisuuden ja on 43% taseen loppusummasta. Dokumentaation perusteella vaihto-omaisuus on kolmannen osapuolen hallinnassa. Tilintarkastaja ei ole hankkinut evidenssiä vaihto-omaisuuden olemassaolosta ja tilasta esimerkiksi pyytämällä kolmannelta osapuolelta vahvistusta sen hallussa olevasta vaihto-omaisuudesta.

5. Keskeneräiset tuotteet ylittää tilintarkastajan asettaman tarkastusolennaisuuden yli kaksinkertaisesti. Myös valmiit tuotteet ylittää tarkastusolennaisuuden. Dokumentaation perusteella tilintarkastajan ainoat eriin kohdistuvat tarkastustoimenpiteet ovat täsmäytykset varastoerittelyihin. Tilintarkastaja ei ole kohdistanut tarkastustoimenpiteitä kyseisten erien olemassaoloon ja arvostukseen.

Laaduntarkastuksissa tekemämme havainnot liittyivät muilta osin sekä vaihto-omaisuuden olemassaolosta ja tilasta hankittuun evidenssiin että arvostuksen tarkastukseen.

Laaduntarkastuksissa tekemämme havainnot liittyivät muun muassa tarkastustoimenpiteiden alhaiseen kattavuuteen ja siihen, ettei tilikauden aikana suoritettuja tilintarkastustoimenpiteitä ollut johdettu tilinpäätöshetkeen. Lisäksi useissa tapauksissa arvostusta ei oltu tarkastettu kaikissa olennaisissa vaihto-omaisuusluokissa.

Esimerkkejä havainnoista

1. Vaihto-omaisuuden arvo ylittää 8-kertaisesti tilintarkastajan määrittelemän kokonaisolennaisuuden.
Olemassaolon tarkastuksessa on seuraavia puutteita:

  • Inventaariin on osallistuttu, mutta inventaarissa on tarkastettu ainoastaan 2 nimikettä, joka ei ole riittävä otoskoko varaston koko ja nimikkeiden määrä huomioiden.
  • Inventoiduista nimikkeistä toista ei ole löytynyt varastolistalta, mutta tilintarkastaja ei ole ryhtynyt toimenpiteisiin, kuten arvioinut virheen suuruutta ja tarvittaessa arvioinut sitä suhteessa koko perusjoukkoon, josta evidenssiä on ollut tarkoitus saada.

Arvostuksen tarkastuksessa on seuraavia puutteita:

  • Tilintarkastaja ei ole tehnyt aineiden ja tarvikkeiden arvostukseen kohdistuvia toimenpiteitä, vaikka ne ylittävät kokonaisolennaisuuden 5-kertaisesti.

  • Tilintarkastaja ei ole tarkastanut varaston arvostusta esimerkiksi vertaamalla varastosaldoja ostolaskuille tai tekemällä muita korvaavia toimenpiteitä. Varaston arvostuksesta ei ole saatu evidenssiä.
  • Keskeneräisten töiden arvostuksesta on todettu, mistä eri osista keskeneräisen työn arvo koostuu, mutta perusteita ei ole tarkastettu eikä arvioitu. Erä ylittää kokonaisolennaisuuden 3-kertaisesti. Keskeneräisten töiden osalta ei ole saatu evidenssiä. Ei ole todennettavissa, että varaston olemassaolosta tai arvostuksesta olisi saatu tarpeellista määrää tarkoitukseen soveltuvaa tilintarkastusevidenssiä.

2. Vaihto-omaisuuden arvo ylittää 5-kertaisesti tilintarkastajan määrittelemän kokonaisolennaisuuden. Vaihto-omaisuuden olemassaolosta ja arvostuksesta ei ole saatu riittävää määrää tilintarkastusevidenssiä. Tilintarkastaja on dokumentoinut osallistuneensa inventaariin noin tunnin ajan, mutta ei ole suorittanut itse tarkistuslaskelmia. Tilintarkastaja ei ole myöskään tehnyt vaihtoehtoisia toimenpiteitä sen varmentamiseksi, että vaihto-omaisuus tilinpäätöksessä on olemassaolon osalta olennaisin osin oikein.

3. Vaihto-omaisuuden arvo ylittää 71-kertaisesti tilintarkastajan määrittelemän kokonaisolennaisuuden.

Puutteet olemassaolon tarkastuksessa:

  • Inventaarin johtaminen tilinpäätöshetkeen ei ole todennettavissa.
  • Täsmäytys varastokirjanpidon ja kirjanpidon välillä puuttuu, jolloin tehtyä toimenpidettä ei ole sidottu kirjanpitoon.
  • Inventaarieroja on havaittu huomattava määrä (38%:ssa inventoituja nimikkeitä), mutta tilintarkastaja ei ole arvoinut virheen määrää joko yksittäisen nimikkeen osalta ja/tai koko siihen perusjoukkoon suhteutettuna, josta evidenssiä on ollut tarkoitus saada.


4. Vaihto-omaisuus ylittää tilintarkastajan asettaman kokonaisolennaisuuden yli 10-kertaisesti. Tarkastettavan yhtiön tilikausi on päättynyt 30.9.2018 ja tilintarkastuskertomus on annettu 18.12.2018.Kaikki tarkastuksen kohteena olevaan tilikauteen kohdistuvat tilintarkastustoimenpiteet on suoritettava ennen tilintarkastuskertomuksen antamista. Tilintarkastaja on suorittanut tarkastuslaskentaa kahteen varastonimikkeeseen kohdentuen 19.12.2018 eli tilintarkastuskertomuksen antamisen jälkeen. Vaihto-omaisuuden olemassaolosta ja tilasta ei ole saatu evidenssiä tarkastuksen kohteena olevalta tilikaudelta.

5. Yhtiön vaihto-omaisuus, 30 tuhatta euroa, muodostuu keskeneräisistä töistä. Erä ylittää tilintarkastajan määrittämän olennaisuuden viisinkertaisesti. Tilintarkastaja on määrittänyt työpapereissaan vaihto-omaisuuden riskitason kohtalaiseksi. Tilintarkastaja on verrannut vaihto-omaisuutta analyyttisesti tilikausien välillä. Tilintarkastaja ei ole kiinnittänyt arvioinnissaan huomiota siihen, että edellisen vuoden tilinpäätöksessä ei ole ollut vaihto-omaisuutta lainkaan. Tilintarkastaja ei ole suorittanut mitään jatkotarkastustoimenpiteitä. Hän ei ole selvittänyt, onko tarkastuskohde muuttanut käytäntöjään tilikaudella. Tilintarkastaja ei ole hankkinut evidenssiä vaihto-omaisuuden oikeellisuudesta.

Tulostettava versio
Viimeksi päivitetty 12.05.2020