Seu­ran­ta lis­tayh­tiöi­den ti­lin­tar­kas­tus­ker­to­muk­sis­ta 2024

Listayhtiöiden tilintarkastuskertomuksiin on 15.12.2016 ja sen jälkeen päättyneiltä tilikausilta tullut sisällyttää osio, jossa esitetään tilintarkastuksen kannalta keskeiset seikat (Key Audit Matters, KAM).  Osiossa nostetaan esiin seikat, jotka ovat tilintarkastajan ammatillisen harkinnan perusteella olleet merkittävimpiä tarkastuksen kohteena olevan tilikauden tilintarkastuksessa.

Yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen tilintarkastuskertomuksiin, jotka annetaan 17.6.2016 tai sen jälkeen alkaneilta tilikausilta, on Euroopan unionin tilintarkastusasetuksen 537/2014 (jatkossa EU-asetus) 10. artiklan mukaisesti sisällytettävä lisäksi kuvaus merkittävimmistä arvioiduista olennaisen virheellisyyden riskeistä.

Tässä raportissa selvitimme, millaisia tilintarkastuksen kannalta keskeisiä seikkoja listayhtiöiden tilintarkastajat raportoivat vuonna 2024 ja millaisia muutoksia keskeisten seikkojen raportoinnissa on tapahtunut.Lisäksi selvitimme, kuinka suuri osa raportoiduista tilintarkastuksen kannalta merkittävistä seikoista oli myös EU-asetuksen 10. artiklan 2 c -kohdassa tarkoitettu merkittävä olennaisen virheellisyyden riski. 

Lisäksi raportissa selvitimme, kuinka monen listayhtiön tilintarkastuskertomukseen on sisällytetty yhtiökokouksen tai muun toimielimen edellyttämiä muita tilintarkastukseen perustuvia lausumia.

Aineisto

Raportissa käytetty aineisto käsittää 128 vuoden 2024 tilintarkastuskertomusta ja 127 vuoden 2023 tilintarkastuskertomusta.  Mukana ovat lähtökohtaisesti kaikki muut Helsingin pörssin päälistalla noteeratut yhtiöt, paitsi ne, joiden tilintarkastuskertomus on annettu Ruotsissa tai Virossa ja ne, jotka eivät ole enää julkisen kaupankäynnin kohteena raporttia laadittaessa. Raportissa käytetyt tilintarkastuskertomukset on hankittu listayhtiöiden Internet-sivuilta. Raportin laatimisen yhteydessä ei ole varmennuttu siitä, että rekisteröitäväksi olisi toimitettu yhtäläinen versio.

EU-asetuksen tarkoittamien merkittävimpien olennaisen virheellisyyden riskien tarkastelussa oli mukana vuoden 2024 kertomuksista 85 tilintarkastuskertomusta ja vuoden 2023 kertomuksista 81 tilintarkastuskertomusta. Kaikkia tilintarkastuskertomuksia ei voitu hyödyntää, koska osassa ei ilmennyt, mitkä KAMeista olivat myös EU-asetuksen 537/2014 10. artiklan 2 c -kohdassa tarkoitettuja merkittävimpiä olennaisen virheellisyyden riskejä.

Tilintarkastuksen kannalta keskeiset seikat (Key Audit Matters, KAM)

Seurannan perusteella tilintarkastuksen kannalta keskeisten seikkojen raportoinnissa ei ole tapahtunut merkittäviä muutoksia. Kolme selvästi yleisimmin raportoitua tilintarkastuksen kannalta keskeistä seikkaa ovat:

• Liikevaihdon tuloutus (88 kertomusta vuonna 2024)
• Liikearvon (ja aineettomien hyödykkeiden) arvostus (82 kertomusta vuonna 2024)
• Vaihto-omaisuuden arvostus, olemassaolo ja siihen liittyvät varaukset (34 kertomusta vuonna 2024).
  

Liikevaihdon, liikearvon sekä aineettomien hyödykkeiden ja vaihto-omaisuuden jälkeen yleisimmin raportoitujen tilintarkastuksen kannalta keskeisten seikkojen osalta raportointimäärät ovat selvästi pienempiä.

Tilintarkastuksen kannalta keskeisten seikkojen lukumäärä

Vuonna 2024 raportoitiin yhteensä 297 KAMia (317 vuonna 2023). 67,2 % vuoden 2024 (59,1 % vuoden 2023) kertomuksista sisälsi enintään kaksi tilintarkastuksen kannalta keskeistä seikkaa.

Kuva 1. KA­Mien lu­ku­mää­rä ti­lin­tar­kas­tus­ker­to­muk­sis­sa.

Tilintarkastuskertomukset yhteisöittäin

Suurimman osan, 83,6 % vuoden 2024 (85,8 % vuoden 2023) listayhtiöiden tilintarkastuksista on suorittanut KPMG Oy Ab, Ernst & Young Oy ja PricewaterhouseCoopers Oy.

TAULUKKO 1.  Allekirjoitettujen tilintarkastuskertomusten lukumäärä tilintarkastusyhteisöittäin.

EU-asetuksen mukaiset merkittävimmät olennaisen virheellisyyden riskit

EU-asetuksen 537/2014 10 artiklan 2 c -kohdan mukaan tilintarkastuskertomuksessa on annettava lausunnon tueksi kuvaus merkittävimmistä arvioiduista olennaisen virheellisyyden riskeistä (jatkossa EU-asetuksen mukaiset riskit) sekä yhteenveto siitä, miten tilintarkastaja on toiminut näiden riskien johdosta.  Kaikki KAMit eivät välttämättä ole EU-asetuksen mukaisia riskejä, mutta kaikki EU-asetuksen mukaiset riskit ovat myös KAMeja. Tilintarkastuskertomuksissa oli eroja siinä, kuinka selkeästi EU-asetuksen mukaiset riskit oli esitetty.  Kaikista kertomuksista ei saanut selville, mitkä KAMeista olivat myös EU-asetuksen mukaisia riskejä.

Kaikkia KAMien yhteydessä tarkasteltuja tilintarkastuskertomuksia ei voitu hyödyntää EU-asetuksen mukaisten riskien tutkimisessa. 40 kertomuksessa (43 kertomuksessa vuonna 2023) oli todettu, että EU-asetuksen 537/2014 10 artiklan 2 c -kohdan mukaiset merkittävät olennaisen virheellisyyden riskit sisältyvät kuvattuihin tilintarkastuksen kannalta keskeisiin seikkoihin, eikä niitä siksi pystytty yksilöimään.  Lisäksi kolmessa kertomuksessa (kolmessa kertomuksessa vuonna 2023) ei ollut mainittu EU-asetuksen mukaisia riskejä tai niitä ei ollut esitetty niin yksiselitteisesti, että ne olisi voitu ottaa mukaan tarkasteluun.

Tarkastuksen kohteena olleissa 85 tilintarkastuskertomuksessa oli yhteensä 195 tilintarkastuksen kannalta keskeistä seikkaa, joista 72 oli määritelty olevan myös EU-asetuksen mukaisia riskejä.  EU-asetuksen mukaisia riskejä sisältäneissä tilintarkastuskertomuksissa riskejä oli yleisimmin yksi.  Yhteensä 39 kertomuksessa eli 46 %:ssa analysoiduista kertomuksista ei ollut yhtään EU-asetuksen mukaista riskiä.

Kolme yleisintä EU-asetuksessa tarkoitettua merkittävää olennaisen virheellisyyden riskiä ovat liikevaihdon tuloutus, liikearvon (ja aineettomien hyödykkeiden) arvostus sekä vaihto-omaisuuden arvostus, olemassaolo ja siihen liittyvät varaukset.  Nämä muodostavat 81,9 % (88,9 % vuonna 2023) tunnistetuista EU-asetuksessa tarkoitetuista olennaisen virheellisyyden riskeistä.

KAMeista ja EU-asetuksen mukaisista riskeistä viestiminen lukijan näkökulmasta

Tilintarkastuskertomuksessa tulisi esittää jokainen tilintarkastuksen kannalta keskeinen seikka.  Yli puolessa tilintarkastuskertomuksista (75 kpl vuonna 2024) ei ollut mainittu emoyhtiöön liittyviä KAMeja, mutta ei myöskään ollut erikseen mainittu, että emoyhtiön tilinpäätöksessä ei ole sellaisia KAMeja, joista olisi viestittävä kertomuksessa.

Selkeimmissä tilintarkastuskertomuksissa oli käytetty yhtä tai useampaa seuraavista tavoista asian selventämiseksi:

• Tunnistettujen KAMien jälkeen oli kirjoitettu: ”Emoyhtiön tilinpäätöksen osalta ei ole sellaisia tilintarkastuksen kannalta keskeisiä seikkoja, joista olisi viestittävä kertomuksessamme.”
• KAMien otsikoinnissa oli kerrottu, liittyykö KAM konserniin vai emoyhtiöön esimerkiksi seuraavasti: ”Konsernitilinpäätöksen tilintarkastuksen kannalta keskeinen seikka” tai ”Emoyhtiön tilinpäätöksen tilintarkastuksen kannalta keskeinen seikka”
  
• KAMin kohdalla olevista tilinpäätösviittauksista pystyi suoraan päättelemään, liittyikö KAM konserniin vai emoyhtiöön.  Esimerkiksi ”Viittaamme konsernitilinpäätöksen laatimisperiaatteisiin ja liitetietoon 13” tai ”Emoyhtiön tilinpäätöksen laadintaperiaatteet sekä liitetieto 11 ja 12”.
  

EU-asetuksen mukaisten riskien tulisi myös selkeästi käydä ilmi tilintarkastuskertomuksesta.  Yhteensä 40 tilintarkastuskertomuksessa on viittaus ”EU-asetuksen 537/2014 10 artiklan 2 c -kohdan mukaiset merkittävät olennaisen virheellisyyden riskit sisältyvät kuvattuihin tilintarkastuksen kannalta keskeisiin seikkoihin”. Tilintarkastuskertomuksen lukija ei tällöin voi mitenkään päätellä, mitkä kaikki esitetyistä KAMeista olivat tilintarkastajan mielestä myös EU-asetuksen mukaisia riskejä.

Selkeimmissä tilintarkastuskertomuksissa oli käytetty yhtä tai useampaa seuraavista tavoista asian selventämiseksi:

• Tilintarkastuksen kannalta keskeiset seikat -osion lopussa oli todettu: ”Konsernitilinpäätöksen tai emoyhtiön tilinpäätöksen osalta ei ole EU-asetuksen 537/2014 10. artiklan 2 c -kohdassa tarkoitettuja merkittäviä olennaisen virheellisyyden riskejä” tai ”Emoyhtiön tilinpäätöksen osalta ei ole EU-asetuksen 537/2014 10. artiklan 2 c -kohdassa tarkoitettuja merkittäviä olennaisen virheellisyyden riskejä.”
• KAMin kohdalla oli todettu: ”Tämä seikka on EU-asetuksen 537/2014 10. artiklan 2 c - kohdassa tarkoitettu merkittävä olennaisen virheellisyyden riski.”
  

Informatiivisimmillaan tilintarkastuskertomus on siis silloin, kun KAMit ja EU-asetuksen mukaiset riskit erottuvat siitä selkeästi.  KAMeista tulisi ilmetä, mitkä kaikki KAMit liittyvät konsernin tarkastukseen ja mitkä kaikki KAMit emoyhtiön tarkastukseen.  KAMin kohdalla olisi hyvä myös todeta, mikäli kyseinen KAM on myös EU-asetuksen mukainen riski. Selkeimmistä tilintarkastuskertomuksista käy yksiselitteisesti ilmi, mikäli emoyhtiön tilinpäätöksessä, konsernin tilinpäätöksessä tai kummassakaan tilinpäätöksessä ei ole EU-asetuksen mukaisia riskejä.

Muut tilintarkastukseen perustuvat lausumat

Tilintarkastuslain (1141/2015) 3 luvun 5 §:n 6 mukaan tilintarkastuskertomukseen sisällytetään yhtiökokouksen tai muun toimielimen edellyttämät muut tilintarkastukseen perustuvat lausumat.  Näitä voivat olla esimerkiksi lausumat tuloksen käsittelystä, vastuuvelvollisten vastuuvapaudesta tai tilinpäätöksen vahvistamisesta.

Lausumat voivat perustua ainoastaan suoritettuun tilintarkastukseen. Lähtökohtaisesti lausumien esittäminen ei laajenna tilintarkastuksen kohdetta tai sisältöä. Lausumien valmistelu ei saa aiheuttaa tilintarkastajalle merkittävää lisätyötä. Tilintarkastajan ei tule antaa kyseisiä lausumia oma-aloitteisesti, vaan lausumien antamista koskeva pyyntö tulee dokumentoida asianmukaisesti, esimerkiksi yhtiökokouksen pöytäkirjaan tai toimeksiantokirjeeseen.

Muut tilintarkastukseen perustuvat lausumat tulee erottaa tilinpäätöstä ja toimintakertomusta koskevista lausunnoista ja muista lakisääteisistä lausunnoista omaksi erilliseksi osakseen tilintarkastuskertomuksessa. Lausumat tulee esittää "Muut raportointivelvoitteet" -pääosion alla esimerkiksi otsikolla "Muut lausumat" tai "Yhtiökokouksen päätöksen perusteella annettavat lausumat".  Jos jokin edellä mainituista lausumista annetaan mukautettuna, esimerkiksi kielteisenä, on tilintarkastuslain 3 luvun 5 §:n 7 momentin mukaisesti esitettävä lausumaa koskevat perustelut.

Tämän raportin aineiston käsittämästä 128 tilintarkastuskertomuksesta 22 tilintarkastuskertomusta piti sisällään muita tilintarkastukseen perustuvia lausumia. Tilintarkastuskertomuksissa osiot olivat otsikoitu esimerkiksi seuraavilla tavoilla: ”Muut lausunnot”, ”Muut lausumat” ja ”Tarkastusvaliokunnan toimeksiannon perusteella annettavat lausumat”.  Lähes poikkeuksetta lausumat koskivat tilinpäätöksen vahvistamista, taseen osoittaman voiton käyttämistä sekä vastuuvapauden myöntämistä vastuuvelvollisille.

Tyypillinen tilintarkastuskertomukseen sisältyvä muu lausuma oli esitetty seuraavalla tavalla:

• ”Puollamme tilinpäätöksen vahvistamista. Hallituksen ehdotus jakokelpoisten varojen käyttämisestä on osakeyhtiölain mukainen. Puollamme vastuuvapauden myöntämistä emoyhtiön hallituksen jäsenille sekä toimitusjohtajalle tarkastamaltamme tilikaudelta.” 
  

Läpikäytyyn aineistoon sisältyi lisäksi yksi tilintarkastuskertomus, jonka ”Muut raportointivelvoitteet” -pääosiossa esitettiin muiden tilintarkastukseen perustuvien lausumien ohella myös lausunto ”Muut lakiin perustuvat lausunnot” -otsikon alla.  Kyseinen lausunto perustui muuhun lainsäädäntöön, joka koski tilintarkastuksen kohteena ollutta yhtiötä.